房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)處理

?目? 錄

?概述

?取得土地使用權(quán)的核算

?進(jìn)項(xiàng)稅額的核算

?開(kāi)發(fā)成本的歸集與核算

?銷(xiāo)項(xiàng)稅額的核算

本課程主要參照的文件：

1. 《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》 （財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）

2. 《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

3. 《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2）

概述

一、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)

（一）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)

1．開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)的計(jì)劃性

企業(yè)征用的土地、建設(shè)的房屋、基礎(chǔ)設(shè)施以及其他設(shè)施都應(yīng)嚴(yán)格控制在國(guó)家計(jì)劃范圍之內(nèi)，按照規(guī)劃、征地、設(shè)計(jì)、施工、配套、管理“六統(tǒng)一”原則和企業(yè)的建設(shè)計(jì)劃、銷(xiāo)售計(jì)劃進(jìn)行開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)。

2．開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的商品性

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的產(chǎn)品全部都作為商品進(jìn)入市場(chǎng)，按照供需雙方合同協(xié)議規(guī)定的價(jià)格或市場(chǎng)價(jià)格作價(jià)轉(zhuǎn)讓或銷(xiāo)售。

3．開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性

所謂復(fù)雜性包括兩個(gè)方面：

（1）經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)內(nèi)容復(fù)雜。企業(yè)除了土地和房屋開(kāi)發(fā)外，還要建設(shè)相應(yīng)的基礎(chǔ)設(shè)施和公共配套設(shè)施。經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)囊括了從征地、拆遷、勘察、設(shè)計(jì)、施工、銷(xiāo)售到售后服務(wù)全過(guò)程。

（2）涉及面廣，經(jīng)濟(jì)往來(lái)對(duì)象多。企業(yè)不僅因購(gòu)銷(xiāo)關(guān)系與設(shè)備、材料物資供應(yīng)單位等發(fā)生經(jīng)濟(jì)往來(lái)，而且因工程的發(fā)包和招標(biāo)與勘察設(shè)計(jì)單位、施工單位發(fā)生經(jīng)濟(jì)往來(lái)，還會(huì)因受托代建開(kāi)發(fā)產(chǎn)品、出租開(kāi)發(fā)產(chǎn)品等與委托單位和承租單位發(fā)生經(jīng)濟(jì)往來(lái)。

4．開(kāi)發(fā)建設(shè)周期長(zhǎng)，投資數(shù)額大

開(kāi)發(fā)產(chǎn)品要從規(guī)劃設(shè)計(jì)開(kāi)始，經(jīng)過(guò)可行性研究、征地拆遷、安置補(bǔ)償、七通一平、建筑安裝、配套工程、綠化環(huán)衛(wèi)工程等幾個(gè)開(kāi)發(fā)階段，少則一年，多則數(shù)年才能全部完成。

每一個(gè)開(kāi)發(fā)階段都需要投入大量資金，加上開(kāi)發(fā)產(chǎn)品本身的造價(jià)很高，需要不斷地投入大量的資金。

5．經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大

開(kāi)發(fā)產(chǎn)品單位價(jià)值高，建設(shè)周期長(zhǎng)、負(fù)債經(jīng)營(yíng)程度高、不確定因素多，一旦決策失誤，銷(xiāo)路不暢，將造成大量開(kāi)發(fā)產(chǎn)品積壓，使企業(yè)資金周轉(zhuǎn)不靈，導(dǎo)致企業(yè)陷入困境。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)流程

房地產(chǎn)企業(yè)核心的會(huì)計(jì)處理集中在了“拿地、開(kāi)發(fā)、預(yù)售、竣工銷(xiāo)售”

二、納稅人計(jì)稅方法及稅率

【注意】 一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)老項(xiàng)目，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。一經(jīng)選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，36 個(gè)月內(nèi)不得變更為一般計(jì)稅方法計(jì)稅。

【鏈接】 房地產(chǎn)老項(xiàng)目，是指：

（一）《建筑工程施工許可證》 注明的合同開(kāi)工日期在2016年4月30日前的房地產(chǎn)項(xiàng)目；

（二）《建筑工程施工許可證》 未注明合同開(kāi)工日期或者未取得《建筑工程施工許可證》 但建筑工程承包合同注明的開(kāi)工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。

三、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)增值稅明細(xì)科目的設(shè)置

（一）一般納稅人明細(xì)科目的設(shè)置

1．未交增值稅

核算一般納稅人月度終了從“應(yīng)交增值稅”或“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入當(dāng)月應(yīng)交未交、多交或預(yù)繳的增值稅額，以及當(dāng)月交納以前期間未交的增值稅額。

2．預(yù)交增值稅

核算一般納稅人轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)、提供不動(dòng)產(chǎn)經(jīng)營(yíng)租賃服務(wù)、提供建筑服務(wù)、采用預(yù)收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應(yīng)預(yù)繳的增值稅額。

3．待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額

核算一般納稅人已取得扣稅憑證并經(jīng)認(rèn)證，按照現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。包括：

（1）自2016年5月1日后取得并按固定資產(chǎn)核算的不動(dòng)產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)在建工程，按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定準(zhǔn)予以后期間從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；

（2）實(shí)行納稅輔導(dǎo)期管理的一般納稅人取得的尚未交叉稽核比對(duì)的增值稅扣稅憑證上注明或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。

4．簡(jiǎn)易計(jì)稅

核算一般納稅人采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法發(fā)生的增值稅計(jì)提、扣減、預(yù)繳、繳納等業(yè)務(wù)。

?應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅的明細(xì)科目

1．進(jìn)項(xiàng)稅額

記錄企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的、準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額。

企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回所購(gòu)貨物應(yīng)沖銷(xiāo)的進(jìn)項(xiàng)稅額，用紅字登記。

2．已交稅金

記錄企業(yè)已繳納的增值稅額。

企業(yè)已繳納的增值稅額用藍(lán)字登記；退回多繳的增值稅額用紅字登記。

3．減免稅款

核算直接減免的增值稅。

【手寫(xiě)板】

4．銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減

核算和統(tǒng)計(jì)土地價(jià)款的當(dāng)期和累計(jì)抵減情況。

5．轉(zhuǎn)出未交增值稅

核算企業(yè)月終轉(zhuǎn)出未交的增值稅。

6．銷(xiāo)項(xiàng)稅額

記錄企業(yè)銷(xiāo)售商品房或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的增值稅額。

企業(yè)銷(xiāo)售商品房或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回銷(xiāo)售商品房應(yīng)沖銷(xiāo)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，用紅字登記。

7．進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出

記錄企業(yè)的購(gòu)進(jìn)貨物、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等發(fā)生非正常損失以及其他原因而不應(yīng)從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。

8．轉(zhuǎn)出多交增值稅

核算企業(yè)月終轉(zhuǎn)出本月多交、用于抵減下月應(yīng)交納的增值稅數(shù)。

【手寫(xiě)板】

【注意】對(duì)于多期開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，為方便統(tǒng)計(jì)項(xiàng)目各期預(yù)繳增值稅款與進(jìn)、銷(xiāo)項(xiàng)稅額的發(fā)生、抵減或取得等情況，真實(shí)反映各期增值稅實(shí)際稅負(fù)情況，以上“進(jìn)項(xiàng)稅額”“銷(xiāo)項(xiàng)稅額”“土地價(jià)款抵減銷(xiāo)項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”明細(xì)科目可以按現(xiàn)有【項(xiàng)目期數(shù)】進(jìn)行輔助核算，期數(shù)設(shè)置原則上采用現(xiàn)有分期，但如有以下情況應(yīng)進(jìn)行調(diào)整：

（1）原作為一個(gè)項(xiàng)目分期進(jìn)行開(kāi)發(fā)成本核算的房地產(chǎn)項(xiàng)目，如既有采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征稅，又有一般計(jì)稅方法征稅的，在確認(rèn)【項(xiàng)目期數(shù)】時(shí)，需再次進(jìn)行分期。

計(jì)稅方法不同，不得使用同一分期進(jìn)行增值稅業(yè)務(wù)的核算。

（2）采用一般計(jì)稅方法征稅的項(xiàng)目，取得多本《建筑工程施工許可證》 的，可不按《建筑工程施工許可證》進(jìn)行分期，但須嚴(yán)格按照交付時(shí)間設(shè)立單獨(dú)的分期進(jìn)行增值稅業(yè)務(wù)的核算，交付時(shí)間不同的分期，不得合并核算。

（3）為準(zhǔn)確核算與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)無(wú)直接關(guān)系的其他增值稅涉稅事項(xiàng)，在現(xiàn)有【項(xiàng)目期數(shù)】 下設(shè)置“共同項(xiàng)”輔助明細(xì)。該“共同項(xiàng)”僅適用于與開(kāi)發(fā)項(xiàng)目無(wú)直接關(guān)系的增值稅業(yè)務(wù)。

例：取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票，不含稅部分會(huì)計(jì)核算時(shí)屬于“開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用”“管理費(fèi)用”“銷(xiāo)售費(fèi)用”“固定資產(chǎn)”“低值易耗品”，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)記入“共同項(xiàng)”下輔助核算。

（二）小規(guī)模納稅人明細(xì)科目設(shè)置

小規(guī)模納稅人發(fā)生的業(yè)務(wù)相對(duì)一般納稅人而言比較簡(jiǎn)單，只需在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”就可以了。

四、發(fā)票管理

（一）一般納稅人

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第十六條?一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，自行開(kāi)具增值稅發(fā)票。

第十七條 ?一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

第十八條? 一般納稅人向其他個(gè)人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

（二）小規(guī)模納稅人

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第二十三條? 小規(guī)模納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，自行開(kāi)具增值稅普通發(fā)票。

購(gòu)買(mǎi)方需要增值稅專(zhuān)用發(fā)票的，小規(guī)模納稅人向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)。

第二十四條? 小規(guī)模納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，其2016年4月30日前收取并已向主管地稅機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營(yíng)業(yè)稅的預(yù)收款，未開(kāi)具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票的，可以開(kāi)具增值稅普通發(fā)票，不得申請(qǐng)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

第二十五條? 小規(guī)模納稅人向其他個(gè)人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，不得申請(qǐng)代開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

取得土地使用權(quán)的核算

（一）核算涉及的會(huì)計(jì)科目

【案例1】甲房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)是增值稅一般納稅人，2017年1月以出讓方式取得一宗土地使用權(quán)，價(jià)款2 000萬(wàn)元，取得了相應(yīng)的財(cái)政性票據(jù)。

【解析】

1．如果準(zhǔn)備開(kāi)發(fā)建造商品房住宅小區(qū)對(duì)外銷(xiāo)售

會(huì)計(jì)分錄：

借：開(kāi)發(fā)成本——土地成本???????????????????? ????????????20 000 000

　　貸：銀行存款??????????????????????????????????????? 　20 000 000

2．如果用于建造自用的辦公樓

會(huì)計(jì)分錄：

借：無(wú)形資產(chǎn)——土地使用權(quán)?????????????????? ??????????? 　 20 000 000

　　貸：銀行存款??????????????????????????????????????? 　20 000 000

3．如果用于出租，賺取租金

會(huì)計(jì)分錄：

借：投資性房地產(chǎn)???????????????????????????????????? 20 000 000

　　貸：銀行存款??????????????????????????????????????? 　20 000 000

（二）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)取得土地使用權(quán)的增值稅問(wèn)題

1．法規(guī)條文

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》可以差額征稅的應(yīng)稅行為第10項(xiàng)規(guī)定：

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷(xiāo)售其開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除受讓土地時(shí)向政府部門(mén)支付的土地價(jià)款后的余額為銷(xiāo)售額。

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第四條?房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱(chēng)一般納稅人）銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷(xiāo)售額。

第六條? 在計(jì)算銷(xiāo)售額時(shí)從全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除土地價(jià)款，應(yīng)當(dāng)取得省級(jí)以上（含省級(jí)）財(cái)政部門(mén)監(jiān)（印）制的財(cái)政票據(jù)。

2．會(huì)計(jì)處理

對(duì)于可以扣除的土地價(jià)款，如果房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采用的是總額法確認(rèn)銷(xiāo)售收入，則需要計(jì)算土地價(jià)款中包含的增值稅的金額。計(jì)入“銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減”。公式如下：

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷(xiāo)售建筑面積）×支付的土地價(jià)款

銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減= 當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款÷（1+11% ）×11%

進(jìn)項(xiàng)稅額的核算

項(xiàng)目公司開(kāi)發(fā)采用一般計(jì)稅方法征稅的項(xiàng)目，核算企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的、準(zhǔn)予從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額，計(jì)入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）。

采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法征稅的房地產(chǎn)老項(xiàng)目不允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，其對(duì)應(yīng)取得的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)直接記入相應(yīng)的開(kāi)發(fā)成本科目。如取得的發(fā)票為增值稅專(zhuān)用發(fā)票，可先認(rèn)證，后從進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。

【手寫(xiě)板】

會(huì)計(jì)處理：

借：開(kāi)發(fā)成本/固定資產(chǎn)/原材料/其他業(yè)務(wù)成本/制造費(fèi)用/銷(xiāo)售費(fèi)用/管理費(fèi)用等

??? 應(yīng)交稅費(fèi)—— 應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

??? 貸：應(yīng)付賬款/ 銀行存款等

【問(wèn)題】

我公司的開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有采用簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目計(jì)征增值稅的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的老項(xiàng)目，還有采用一般計(jì)稅方法計(jì)征增值稅的項(xiàng)目。但是施工單位是一個(gè)單位。對(duì)方向我公司開(kāi)具的發(fā)票中既有簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目的，還有一般計(jì)稅項(xiàng)目的。請(qǐng)問(wèn)我公司應(yīng)該如何抵扣增值稅？

【回答】

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）

第十三條?一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，兼有一般計(jì)稅方法計(jì)稅、簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅、免征增值稅的房地產(chǎn)項(xiàng)目而無(wú)法劃分不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)以《建筑工程施工許可證》注明的“建設(shè)規(guī)?！睘橐罁?jù)進(jìn)行劃分。

計(jì)算公式：

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額×（簡(jiǎn)易計(jì)稅、免稅房地產(chǎn)項(xiàng)目建設(shè)規(guī)?！路康禺a(chǎn)項(xiàng)目總建設(shè)規(guī)模）

【案例2】

ABC房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司開(kāi)發(fā)的商品房項(xiàng)目中，一期為簡(jiǎn)易方法征稅項(xiàng)目，《建筑施工許可證》 上注明的建設(shè)規(guī)模為4萬(wàn)平方米，二期為一般計(jì)稅方法征稅項(xiàng)目，《建筑施工許可證》 上注明的建設(shè)規(guī)模6萬(wàn)平方米，施工單位及總包合同均為同一個(gè)，ABC房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司于2016年5月31日取得該施工單位開(kāi)具的1 110萬(wàn)元的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。適用增值稅稅率為11%。款項(xiàng)已經(jīng)支付給施工單位。

【解析】

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=1 110÷（1+11%）×11%×4/（4+6）=44（萬(wàn)元）

可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=110-44=66（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開(kāi)發(fā)成本——房屋開(kāi)發(fā)[一期]?? ???? 　　　　　　　　　　　　4 440 000（4 000 000+440 000）

　　開(kāi)發(fā)成本——房屋開(kāi)發(fā)[二期]????????????? ???????????? 　　　 6 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）[二期]??? ?????????????????? 　 660 000

　　貸：銀行存款???????????????????????????????????????? 11 100 000

不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額

根據(jù)財(cái)稅〔2016〕36 號(hào)附件1《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》 第二十七條第六款規(guī)定：

第二十七條? 下列項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣：

……

（六）購(gòu)進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂(lè)服務(wù)。

36號(hào)文附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)問(wèn)題的規(guī)定》中明確：

納稅人接受貸款服務(wù)向貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問(wèn)費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、咨詢(xún)費(fèi)等費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。

開(kāi)發(fā)成本的歸集與核算

（一）開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本按其用途，可分為如下四類(lèi)：

1．土地開(kāi)發(fā)成本——指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)土地（即建設(shè)場(chǎng)地）所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

2．房屋開(kāi)發(fā)成本——指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)各種房屋（包括商品房、出租房、周轉(zhuǎn)房、代建房等）所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

3．配套設(shè)施開(kāi)發(fā)成本——指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)能有償轉(zhuǎn)讓的配套設(shè)施及不能有償轉(zhuǎn)讓、不能直接計(jì)入開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本的公共配套設(shè)施所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

4．代建工程開(kāi)發(fā)成本——指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)接受委托單位的委托，代為開(kāi)發(fā)除土地、房屋以外其他工程如市政工程等所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用支出。

（二）以上成本在具體核算的時(shí)候通過(guò)“開(kāi)發(fā)成本” 核算，具體可以通過(guò)以下明細(xì)科目歸集：

1．土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)

2．前期工程費(fèi)

3．基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)

4．建筑安裝工程費(fèi)

5．配套設(shè)施費(fèi)

6．開(kāi)發(fā)間接費(fèi)

1．土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)（批租地價(jià)）——指因開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)而征用土地所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用，包括征地費(fèi)、安置費(fèi)以及原有建筑物的拆遷補(bǔ)償費(fèi)，或采用批租方式取得土地的批租地價(jià)。

2．前期工程費(fèi)——指土地、房屋開(kāi)發(fā)前發(fā)生的規(guī)劃、設(shè)計(jì)、可行性研究以及水文地質(zhì)勘察、測(cè)繪、場(chǎng)地平整等費(fèi)用。

【案例3】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，2016年6月發(fā)生前期工程費(fèi)1 000萬(wàn)元（不含稅價(jià)），其中，地質(zhì)勘察費(fèi)50萬(wàn)元，規(guī)劃設(shè)計(jì)、施工圖設(shè)計(jì)及其他設(shè)計(jì)500 萬(wàn)元。土地平整450萬(wàn)元。建筑業(yè)稅率11%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率6%。各項(xiàng)業(yè)務(wù)均取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，且在當(dāng)月通過(guò)了發(fā)票認(rèn)證。

【解析】

勘察、設(shè)計(jì)費(fèi)可以抵扣的增值稅：550×6%=33（萬(wàn)元）

土地平整可以抵扣的增值稅：450×11%=49.5（萬(wàn)元）

合計(jì)：82.5萬(wàn)元

【會(huì)計(jì)處理】

借：開(kāi)發(fā)成本——前期工程費(fèi)——勘察設(shè)計(jì)費(fèi)???? ????????????500 000

??????——規(guī)劃設(shè)計(jì)費(fèi)? ??????????????? 　　　　　 5 000 000

　　　　　　——土地平整???? ????????????????? ? 4 500 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）??? ?????????? ??? 825 000

　　貸：銀行存款????????????? ????????????????? 10 825 000

3．基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)——指土地、房屋開(kāi)發(fā)過(guò)程中發(fā)生的供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、綠化、環(huán)衛(wèi)設(shè)施以及道路等基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)用。

【案例4】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，2016年9月總計(jì)支付工程款3 000萬(wàn)元（不含稅價(jià)），其中供電配套設(shè)施工程費(fèi)1 000萬(wàn)元，燃?xì)夤こ藤M(fèi)500萬(wàn)元，景觀工程費(fèi)1 000 萬(wàn)元，園林綠化費(fèi)用500 萬(wàn)元，道路施工500 萬(wàn)元。以上業(yè)務(wù)均取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票并進(jìn)行了認(rèn)證，建筑業(yè)的稅率為11% 。

【解析】

配套設(shè)施費(fèi)可以抵扣的增值稅額：3 000×11%=330（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開(kāi)發(fā)成本——基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)???????????????? ????? 30 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅( 進(jìn)項(xiàng)稅額)?? ????????????? 　3 300 000

??貸：銀行存款?????????????????????????????? 　33 300 000

4．建筑安裝工程費(fèi)——指土地房屋開(kāi)發(fā)項(xiàng)目在開(kāi)發(fā)過(guò)程中按建筑安裝工程施工圖施工所發(fā)生的各項(xiàng)建筑安裝工程費(fèi)和設(shè)備費(fèi)。

【案例5】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，2016年10月份總計(jì)發(fā)生建安工程費(fèi)20 000萬(wàn)元，其中主體承包工程18 000萬(wàn)元，水暖工程1 000萬(wàn)元，監(jiān)理費(fèi)100萬(wàn)元，其他工程900萬(wàn)元。以上業(yè)務(wù)均取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票并進(jìn)行了認(rèn)證，建筑業(yè)的稅率為11%，現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅率6%。

【解析】

建筑工程費(fèi)可以抵扣的增值稅額：

（18 000+1 000+900）×11%=2 189（萬(wàn)元）

監(jiān)理費(fèi)可以抵扣的增值稅額：

100×6%=6（萬(wàn)元）

合計(jì)：2 189+6=2 195（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開(kāi)發(fā)成本——建筑工程費(fèi)?????????????????? ??? 　　200 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） ??????????????????21 950 000

　　貸：銀行存款????????????????????????????????? 221 950 000

【案例6】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中， 2016年10月，從小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)材料總計(jì)金額100萬(wàn)元（含稅價(jià)），取得稅務(wù)代開(kāi)增值稅發(fā)票。

【解析】

可以抵扣的增值稅額=100÷（1+3% ）×3%=2.91（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開(kāi)發(fā)成本——建筑安裝工程??????????????? ???????? 9 709 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）??? ?????????????????29 100

　　貸：銀行存款????????????????????????????????? 1 000 000

5．配套設(shè)施費(fèi)——指在開(kāi)發(fā)小區(qū)內(nèi)發(fā)生，可計(jì)入土地、房屋開(kāi)發(fā)成本的不能有償轉(zhuǎn)讓的公共配套設(shè)施費(fèi)用，如鋼爐房、水塔、居委會(huì)、派出所、幼托、消防、自行車(chē)棚、公廁等設(shè)施支出。

【案例7】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中， 2016年11月共發(fā)生公共配套費(fèi)6 000萬(wàn)元，其中人防工程2 000萬(wàn)元，會(huì)所4 000萬(wàn)元，以上業(yè)務(wù)均取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票并進(jìn)行了認(rèn)證，建筑業(yè)的稅率為11% 。

【解析】

公共配套設(shè)施費(fèi)可以抵扣的增值稅額：

6 000×11%=660（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：開(kāi)發(fā)成本——公共配套設(shè)施???????????????? ????? 　60 000 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額?） ??????????????? 　 6 600 000

　　貸：銀行存款????????????????????????????????? 66 600 000

6．開(kāi)發(fā)間接費(fèi)——指房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)內(nèi)部獨(dú)立核算單位及開(kāi)發(fā)現(xiàn)場(chǎng)為開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用，包括現(xiàn)場(chǎng)管理機(jī)構(gòu)人員工資、福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷(xiāo)等。

【注意】

“開(kāi)發(fā)間接費(fèi)”是一級(jí)科目，按期歸集，期末按一定標(biāo)準(zhǔn)分配計(jì)入各有關(guān)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本，也就是開(kāi)發(fā)成本——XX 開(kāi)發(fā)——開(kāi)發(fā)間接費(fèi)。

分配方法：直接成本法或預(yù)算造價(jià)法

某項(xiàng)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品成本分配的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用= 月份內(nèi)該項(xiàng)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的直接成本×本月實(shí)際發(fā)生的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用÷各開(kāi)發(fā)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的直接成本總額

【案例8】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，2016年11月份共發(fā)生了開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用50 000元，取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票注明的進(jìn)項(xiàng)稅8 500元。應(yīng)分配開(kāi)發(fā)間接費(fèi)的各開(kāi)發(fā)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)生的直接成本如下：

【解析】

發(fā)生費(fèi)用時(shí)：

借：開(kāi)發(fā)接間費(fèi)?????????????? ?????????????? 　　　　50 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）???? ??????????????? 　 8 500

　　貸：銀行存款?????????????? ???????????????????? 58 500

各開(kāi)發(fā)產(chǎn)品應(yīng)分配開(kāi)發(fā)間接費(fèi)的分配率為：

50 000÷2 000 000×100%=2.5%

商品房A 應(yīng)分配的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)：

1 000 000×2.5%=25 000（元）；

商品房B 應(yīng)分配的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)：

600 000×2.5%=15?000（元）；

商場(chǎng)應(yīng)分配的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)：

400 000×2.5%=10?000（元）；

借：開(kāi)發(fā)成本——房屋開(kāi)發(fā)——開(kāi)發(fā)間接費(fèi)（商品房A ）????? ??? 　　　　　　　25 000

???????? ?? 　——開(kāi)發(fā)間接費(fèi)（商品房B ）?????????????? 　 15 000

???????? ?? 　——開(kāi)發(fā)間接費(fèi)（商場(chǎng)）?????????? 　?????? 10 000

　　貸：開(kāi)發(fā)間接費(fèi)???????????????????????????????? 　　 50 000

7．期間費(fèi)用的核算

【案例9】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，2016年12月發(fā)生管理費(fèi)用1 300萬(wàn)元，其中支付管理人員工資1 200萬(wàn)元，購(gòu)買(mǎi)辦公用品10萬(wàn)元（取得17%專(zhuān)用發(fā)票），食堂采購(gòu)10萬(wàn)元（取得13% 專(zhuān)用發(fā)票）；其他費(fèi)用80萬(wàn)元（取得定額發(fā)票）。

銷(xiāo)售費(fèi)用1 570萬(wàn)元，其中銷(xiāo)售傭金500萬(wàn)元（取得普通發(fā)票）；廣告費(fèi)用1 000萬(wàn)元（取得專(zhuān)用發(fā)票），會(huì)展費(fèi)用20萬(wàn)元（取得專(zhuān)用發(fā)票），其他50萬(wàn)元（取得17%專(zhuān)用發(fā)票）。

以上發(fā)票價(jià)栺均為不含稅價(jià)。

【解析】

管理費(fèi)用中辦公用品可以抵扣的增值稅額：

10×17%=1.7（萬(wàn)元）

食堂采購(gòu)10萬(wàn)元不能抵扣進(jìn)項(xiàng)，按含稅價(jià)進(jìn)管理費(fèi)用10×（1+13% ）=11.3（萬(wàn)元）

銷(xiāo)售費(fèi)用可以抵扣的增值稅額：

1 000×6%+20×6%+50×17%=69.7（萬(wàn)元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：管理費(fèi)用????????????? ??????????????? 　　　13 013 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額 ）??????? ??????????? 　 17 000

　　貸：應(yīng)付職工薪酬???????????????????????????????? 12 000 000

　　　　銀行存款?????????????? ???????????????????? 1 030 000

借：銷(xiāo)售費(fèi)用——銷(xiāo)售傭金????????????????????? ??? 　 5 000 000

　　　　　　——廣告費(fèi)用??????????????????? ?????? 10 000 000

　　　　　　——會(huì)展費(fèi)用????????????????????????? 　　200 000

　　　　　　——其他??????????????????????????? 　　500 000

　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）?? ??????????????????697 000

　　貸：銀行存款?????????????????????????????????? 16 397 000

銷(xiāo)項(xiàng)稅額的核算

（一）會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金和定金的核算

會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金——是在簽訂“商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議書(shū)”之前收取的款項(xiàng)，最終退還給客戶(hù)或轉(zhuǎn)作購(gòu)房款。在企業(yè)取得預(yù)售許可證之前收取。因?yàn)闆](méi)有預(yù)售證的支撐，其約束性很低，購(gòu)房者可隨時(shí)收回此款項(xiàng)。

定金——是在簽訂商品房銷(xiāo)售（預(yù)售 ） 合同之前收取的款項(xiàng)，在銷(xiāo)售合同簽訂后轉(zhuǎn)作購(gòu)房款，如果客戶(hù)在協(xié)議規(guī)定的期限內(nèi)不簽訂購(gòu)房合同，房地產(chǎn)企業(yè)一般情況下將不再退還客戶(hù)已經(jīng)繳納的定金。

會(huì)員費(fèi)、誠(chéng)意金在“其他應(yīng)付款”科目下核算，定金應(yīng)視同收取購(gòu)房款，在“預(yù)收賬款”科目核算。

【案例10】

甲房地產(chǎn)公司（以下稱(chēng)“甲公司”）開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，預(yù)計(jì)在2016年9 月份能夠取得商品房預(yù)售許可證，并計(jì)劃于取得該證后開(kāi)盤(pán)銷(xiāo)售。為了做好銷(xiāo)售開(kāi)盤(pán)前的準(zhǔn)備，于2016年8月7日開(kāi)始收取有購(gòu)買(mǎi)意向客戶(hù)的誠(chéng)意金，誠(chéng)意金為每套商品房2萬(wàn)元，當(dāng)日共收取誠(chéng)意金100萬(wàn)元。

甲公司于9月10日正式開(kāi)盤(pán)銷(xiāo)售，當(dāng)日退還誠(chéng)意金20萬(wàn)元，有繳納40萬(wàn)元誠(chéng)意金的客戶(hù)簽訂了商品房認(rèn)購(gòu)協(xié)議。

【會(huì)計(jì)處理】

借：銀行存款???????????? ???????????????????? 1 000 000

　　貸：其他應(yīng)付款——誠(chéng)意金??????????????????? ??????????1 000 000

借：其他應(yīng)付款——誠(chéng)意金??????????????????????? ???? 600 000

??貸：預(yù)收賬款——銷(xiāo)售定金????????????????????? ?????????400 000

　　　　銀行存款???????????? ????????????????????? 　　 200 000

（二）預(yù)售環(huán)節(jié)增值稅

1．相關(guān)的政策

財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2《 營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)問(wèn)題的規(guī)定》 明確：

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷(xiāo)售所開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）規(guī)定：

第十條? 一般納稅人采取預(yù)收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

第十一條? 應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計(jì)算：

應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+適用稅率或征收率）×3%

適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照11%的適用稅率計(jì)算；適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，按照5%的征收率計(jì)算。

第十二條? 一般納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。

第十九條? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的小規(guī)模納稅人（以下簡(jiǎn)稱(chēng)小規(guī)模納稅人）采取預(yù)收款方式銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅。

第二十條? 應(yīng)預(yù)繳稅款按照以下公式計(jì)算：

應(yīng)預(yù)繳稅款=預(yù)收款÷（1+5%）×3%

【總結(jié)】

2．預(yù)繳稅款的時(shí)間：

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）規(guī)定：

第十二條? 一般納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。

第二十一條? 小規(guī)模納稅人應(yīng)在取得預(yù)收款的次月納稅申報(bào)期或主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)核定的納稅期限向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳稅款。

3．賬務(wù)處理

①收到期房房款時(shí)：

借：銀行存款

　　貸：預(yù)收賬款

次月預(yù)繳稅款時(shí)：

借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅

　　貸：銀行存款

②房屋竣工并交付給購(gòu)買(mǎi)方時(shí)：

借：預(yù)收賬款

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品

③月末

結(jié)轉(zhuǎn)預(yù)交增值稅

借：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅

銷(xiāo)項(xiàng)稅額與進(jìn)項(xiàng)稅額的差額（貸方）結(jié)轉(zhuǎn)

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅

【接上例】 如果甲公司采用的是一般計(jì)稅方法，則需要預(yù)交增值稅：

400 000÷（1+11% ）×3%=10 810.81（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅???????????????????? ??????? 10 810.81

　　貸：銀行存款????????? ????????????????????????? 　10 810.81

【案例11】

甲房地產(chǎn)公司為一般納稅人，2017年1月份收到一期商品房項(xiàng)目（采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)征增值稅）預(yù)售房款60 000 000元（含稅價(jià)），存入銀行。

【解析】

當(dāng)期應(yīng)預(yù)繳的增值稅= 當(dāng)期收到的預(yù)收賬款÷（1+5% ）×3%

=60 000 000÷（1+5% ）×3%=1 714 285.71（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅[一期]????????? ??????????? 　　　1 714 285.71

　　貸：銀行存款???????????????????????? 　　　　　　　　　　1 714 285.71

【延伸】 如果甲房地產(chǎn)公司是小規(guī)模納稅人。

【會(huì)計(jì)處理】

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅?? ?????????? ??????????? 　 1 714 285.71

　　貸：銀行存款?????????????????????????????????? 1 714 285.71

銷(xiāo)項(xiàng)稅額的核算

（三）銷(xiāo)售環(huán)節(jié)增值稅

銷(xiāo)售環(huán)節(jié)增值稅問(wèn)題，核心問(wèn)題有兩個(gè)：

1．納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

2．銷(xiāo)售額

1．納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016 年第18 號(hào)）

第十四條? 一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件）第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷(xiāo)售額和11%的適用稅率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

第十五條? 一般納稅人銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件）第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷(xiāo)售額和5%的征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管?chē)?guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

財(cái)稅〔2016〕36 號(hào)附件2《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》

第四十五條? 增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為：

（一）納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)或者取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開(kāi)具發(fā)票的，為開(kāi)具發(fā)票的當(dāng)天。

收訖銷(xiāo)售款項(xiàng)，是指納稅人銷(xiāo)售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)過(guò)程中或者完成后收到款項(xiàng)。

取得索取銷(xiāo)售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，是指書(shū)面合同確定的付款日期；未簽訂書(shū)面合同或者書(shū)面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

（二）納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。

（三）納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當(dāng)天。

（四）納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當(dāng)天或者不動(dòng)產(chǎn)權(quán)屬變更的當(dāng)天。

（五）增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。

2．銷(xiāo)售額

《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法》 （國(guó)家稅務(wù)總局公告2016 年第18 號(hào)）

第四條? 房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)中的一般納稅人（以下簡(jiǎn)稱(chēng)一般納稅人）銷(xiāo)售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅，按照取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除當(dāng)期銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的土地價(jià)款后的余額計(jì)算銷(xiāo)售額。

銷(xiāo)售額的計(jì)算公式如下：

銷(xiāo)售額=（全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款）÷（1+11%）

第五條? 當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款按照以下公式計(jì)算：

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷(xiāo)售建筑面積）×支付的土地價(jià)款

當(dāng)期銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積，是指當(dāng)期進(jìn)行納稅申報(bào)的增值稅銷(xiāo)售額對(duì)應(yīng)的建筑面積。

房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷(xiāo)售建筑面積，是指房地產(chǎn)項(xiàng)目可以出售的總建筑面積，不包括銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí)未單獨(dú)作價(jià)結(jié)算的配套公共設(shè)施的建筑面積。

支付的土地價(jià)款，是指向政府、土地管理部門(mén)或受政府委托收取土地價(jià)款的單位直接支付的土地價(jià)款。

【案例12】

天晟置業(yè)有限公司在“天晟公館”地產(chǎn)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)過(guò)程中，自2016年9月份開(kāi)始預(yù)售，到2017年12月份項(xiàng)目所建商品房竣工交付時(shí)，共銷(xiāo)售9 萬(wàn)平米，收得銷(xiāo)售回款5.55億元。該項(xiàng)目給政府土地部門(mén)上繳的土地出讓金為1.11億元，總可售面積為12萬(wàn)平米?？⒐Q算總成本為4.34億元。

【解析】

1．如果該公司采用總額法確認(rèn)收入采用一般計(jì)稅方法。

當(dāng)期允許扣除的土地價(jià)款=（當(dāng)期銷(xiāo)售房地產(chǎn)項(xiàng)目建筑面積÷房地產(chǎn)項(xiàng)目可供銷(xiāo)售建筑面積）×支付的土地價(jià)款= 111 000 000×9/12÷（1+11%）=75 000 000（元）

抵減銷(xiāo)項(xiàng)稅額=75 000 000×11%=8 250 000（元）

銷(xiāo)項(xiàng)稅額=555 000 000÷（1+11% ）×11%=55 000 000（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：預(yù)收賬款???????? ?????????????????????? 　555 000 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入?????????????????????????????? ? 　500 000 000

????應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）? ??????????????????? 　 55 000 000

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額抵減）??????????????? 　　 8 250 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本?????????????????????????????????? 8 250 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本???????????????????????????? 　 434 000 000

　　貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品???????????? ????????????????????? 　 434 000 000

2．如果該公司采用凈額額法確認(rèn)收入，此用一般計(jì)稅方法：

銷(xiāo)項(xiàng)稅額=[555 000 000-111 000 000×9/12 ]÷（1+11% ）×11%=46 750 000（元）

確認(rèn)的收入額=555 000 000-46 750 000=508 250 000（元）

【會(huì)計(jì)處理】

借：預(yù)收賬款??????????????? ???????????????? 555 000 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入????? ???????????????????????????? 508 250 000

????應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）? ????????????? 　　　　　　　　 46 750 000

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本??????????????????????????? 　　 434 000 000

　　貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品??????????? ???????????????????????? 434 000 000

3．如果天晟置業(yè)有限公司采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。

銷(xiāo)項(xiàng)稅額=555 000 000÷（1+5% ）×5%=26 428 571.43（元）

不允許抵減土地價(jià)款。

【會(huì)計(jì)處理】

借：預(yù)收賬款???????????????????????????????? 555 000 000

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入???????????????????????? ????????? 528 571 428.57

　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——簡(jiǎn)易計(jì)稅????? ?????????????????????? 　　 26 428 571.43